1. Fritaksmetoden
Fritaksmetoden innebærer at aksjeselskaper mv er fritatt fra beskatning av inntekter fra aksjer og visse andre selskapsandeler. Inntekten som fritas kan være gevinst ved salg, og utbytte/utdeling fra et selskap. Regelen skal hindre dobbeltbeskatning av denne typen inntekter, f eks er virksomhetsinntektene allerede beskattet i selskapet som deler ut utbyttet.
Skattelovens § 2-38 har nærmere regler om hvilke typer eierselskaper (subjekter) som kan påberope seg regelen. I praksis er aksjeselskaper, sparebanker og andre selveiende finansieringsforetak, gjensidige forsikringsselskaper, samvirkeforetak og aksjefond, viktigste selskapstyper som er fritatt. Også utenlandske selskaper innefor EØS som tilsvarer de norske selskapene som er unntatt, kan påberope seg disse reglene, de skal likebehandles pga EØS-avtalen.
Bestemmelsen har også regler om hvilke typer investeringer (objekter) som er omfattet. Denne listen er noe kortere, men alle de selskapstyper som er nevnt ovenfor som subjekter, omfattes som objekt. Også her må investeringer innenfor hele EØS likebehandles. Inntekter fra selskaper i andre EØS-land som tilsvarende de norske objektene, er derfor fritatt.
2. Utenlandske selskaper
2.1 Subjekter og objekter under fritaksmetoden
Det er reist en rekke spørsmål om hvilke utenlandske selskaper som er omfattet av bestemmelsen, både som subjekt og objekt. Departementet har tidligere gitt en uttalelse om dette, i brev av 25. september 2007. Uttalelsen gjaldt direkte aksjefond. Her la Finansdepartementet til grunn at det utenlandske fondet må være et eget skattesubjekt hjemmehørende i en EØS-stat for å kvalifisere. Videre må det være undergitt selskapsskatt i hjemstaten, og være reell eier av utbyttet for å kunne kvalifisere.
Også i andre uttalelser har skattemyndighetene lagt en svært så restriktiv tolkning til grunn. Særlig har det vært kritisert at det skal være et vilkår at selskapet er skattepliktig i den staten det er etablert.
2.2 Tilleggskrav om at selskapet er ”reelt etablert” og driver ”reell økonomisk virksomhet”
For utenlandske selskaper er det videre et tilleggsvilkår i loven at selskapet er ”reelt etablert” og at det driver ”reell økonomisk virksomhet” i et EØS-land, for at fritaksmetoden skal virke.
Disse tilleggskravene kom inn som en lovendring i høsten 2008. Lovforarbeidene er formulert slik at det nærmest må foreligge et selskap med egen drift, ansatte, mv for at vilkårene skal være oppfylt. Bakgrunnen for lovendringen var her Cadburry Sweppes-dommen, der terskelen synes langt lavere, EØS-selskaper i andre land må respekteres med mindre de må anses som ”wholly artificial”.
3. Endret oppfatning hos Finansdepartementet
På bakgrunn av en ny dom i EF-domsstolen (Aberdeen-dommen) har Finansdepartementet endret syn på problemstillingene nevnt ovenfor:
- Det er ikke noe krav at det utenlandske selskapet er betaler skatt (er skattepliktig) i den EØS-staten det er etablert. Det avgjørende er om den utenlandske selskapstypen tilsvarer den norske. Selskapet trenger ikke være identisk med et tilsvarende norsk selskap, likheten må vurderes konkret.
- Når det gjelder vilkårene om at det utenlandske selskapet må være ”reelt etablert” og drive ”reell økonomisk virksomhet”, uttalte departementet at også her må man se hen til hvordan et tilsvarende selskap i Norge vil være organisert.
Et norsk aksjefond vil f eks ikke ha ansatte og egne lokaler. Da kan en ikke kreve at et utenlandsk aksjefond skal ansatte og lokaler, for at selskapet skal kunne være subjekt eller objekt etter fritaksmetoden.
3. Kommentarer
Uttalelsen omtaler i første rekke aksjefond (den nye dommen fra EF-domsstolen gjaldt en finsk sak om utbytte til et Luxembourg SICAV). Vi ser imidlertid ingen grunn til å skille mellom aksjefond og andre selskaper, det gjelder de samme regler for andre selskaper som behandles etter fritaksmetoden.
Det følger av uttalelsen at der man er i tvil om et selskap innen EØS tilsvarer et norsk selskap, er det en grunnregel å sjekke at selskapet har begrenset ansvar. Dette er et selskapsrettslig spørsmål. Om den selskapstypen det gjelder er skattefritt i hjemstaten, har imidlertid ikke betydning. (Dette gjelder ikke KS, ANS osv, også slike selskaper kan være objekter etter fritaksmetoden for gevinst ved salg. Her må man tvert imot sjekke at selskapet tilsvarer et KS, ANS mv, etter norske regler.)
Innen EU finnes det en rekke direktiver på selskapsrettens område. Selskapsretten innen EØS er derfor i mange tilfeller ganske lik, og direktivene kan gi veiledning mht. hva som er et ”tilsvarende” utenlandsk selskap.
Det følger videre av uttalelsen at et EØS-aksjefond tilsvarende et norsk, som mottar utbytte fra Norge, ikke skal betale kildeskatt til Norge. Tilsvarende må gjelde for et holdingselskap (AB, AG osv) som mottar utbytte fra Norge, selv om det f eks ikke har ansatte.
I uttalelsen reserverer departementet seg for ”kunstige arrangementer med unngåelse av skatt for øye”. Dette ser vi som et utslag av den nevnte Cadburry Schweppes-dommen, selskaper som kun er ”wholly artificial” trenger skattemyndighetene ikke respektere.
Hans Olav Hemnes
Advokat (H)